Ошибка резидента
Партнер Kept Александр Токарев о том, как управлять налоговыми рисками
Санкции вынудили российский бизнес экстренно создавать зарубежные структуры для решения проблем с логистикой и платежами. Зачастую руководство управляет россыпью иностранных компаний, находясь в России или других странах, например в ОАЭ. Это создает риски налогообложения прибыли иностранных компаний в России или других странах. Чтобы избежать потерь, самое время провести диагностику зарубежных структур.
Партнер Kept Александр Токарев
Новая прописка
С 2022 года идет массовый отток иностранных компаний из так называемых недружественных государств в дружественные. Холдинги, финансовые и лицензионные компании меняют прописку с европейских и традиционных офшорных юрисдикций на более безопасные гавани. Сложности с логистикой и платежами вынуждают создавать многочисленные торгово-закупочные компании в различных странах для закупок и продаж продукции за рубеж.
Многие зарубежные структуры созданы экстренно, без детального анализа налоговых рисков в ответ на беспрестанные геополитические вызовы (санкции, проблемы с поставками и платежами), чтобы избежать остановки операционной деятельности.
Зачастую такая россыпь компаний обслуживает интересы одной группы, может быть, даже формально с ней не аффилированной. К тому же на практике бывает сложно обеспечить наличие достаточного локального функционала во всех компаниях за рубежом (то есть содержать офис, местных сотрудников и управленцев для переговоров и принятия управленческих решений на месте и т. д.). Данный функционал может осуществляться в других странах, а не там, где базируется иностранная компания группы. В этом случае возникают риски налогообложения части или всей прибыли такой компании в стране фактического осуществления ее функционала, например в России.
В каких случаях грозят доначисления
Российское налоговое законодательство, как и законодательство многих других стран, включает концепции постоянного представительства и налогового резидентства компаний. Российские правила в целом соответствуют и международным нормам.
Так, в общем случае иностранная компания образует постоянное представительство в России, если в России у нее есть постоянное место, в котором она регулярно ведет коммерческую деятельность. Причем, исходя из международной практики, необязательно, чтобы такое место деятельности было в собственности иностранной компании. Например, таким местом может быть офис российской компании группы, в котором находятся сотрудники иностранной компании.
Вторым случаем образования постоянного представительства является деятельность зависимого агента. Если кратко, зависимым агентом является лицо, которое уполномочено иностранной компанией регулярно представлять ее интересы в России, заключать или согласовывать существенные условия договоров от имени данной иностранной компании. Причем деятельность профессиональных агентов, комиссионеров, брокеров, которые выполняют данные функции в пользу многих независимых контрагентов, не образует риски постоянного представительства, поскольку они являются независимыми агентами. Таким образом, риски может создавать, например, сотрудник иностранной компании или представитель по доверенности, который в России регулярно согласует и/или подписывает договоры от имени иностранной компании.
В случае создания постоянного представительства налогом облагается часть прибыли иностранной компании, которая относится к этому постоянному представительству. При этом в российском налоговом законодательстве нет детального порядка, как ее определять, особенно если речь идет о создании постоянного представительства в рамках зависимого агента.
Есть риск, что у налоговых органов возникнет интерес к максимизации такой прибыли, то есть аллокации на постоянное представительство всех доходов иностранной компании. Не факт, что компания сможет уменьшить доходы на все понесенные расходы из-за достаточно жестких требований по экономическому обоснованию и документальному оформлению таких расходов для целей налога на прибыль в России.
Что касается корпоративного налогового резидентства, то в общем случае иностранная компания может стать российским налоговым резидентом, если исполнительный орган такой компании осуществляет регулярную деятельность в России либо ее руководители преимущественно управляют такой организацией из России. Самый простой пример — директор иностранной компании постоянно руководит ее деятельностью из России. Более сложный случай — российские сотрудники группы отдают обязательные распоряжения иностранным директорам. При смещении в Россию налогового резидентства вся прибыль иностранной компании будет подлежать налогообложению в России, и есть риск, что будет невозможно вычесть некоторые расходы из базы по налогу на прибыль.
Судебная практика
Концепция постоянного представительства существует в российском законодательстве уже более 20 лет, но правила налогового резидентства появились сравнительно недавно, в 2015 году, как одно из направлений деофшоризации экономики. При этом по налоговому резидентству компаний публично доступная судебная практика отсутствует. Но есть судебный прецедент по месту управления иностранной компании, который мы рассмотрим далее.
В рамках данного судебного дела налоговые органы скрупулезно изучили аспекты места управления иностранной организации (правда, для целей доначисления НДС). Ключевыми аргументами налоговых органов в пользу того, что местом управления иностранными компаниями является Россия, в частности, были:
- местонахождение органов управления иностранной организации, наличие среди управленцев российских налоговых резидентов;
- необходимость согласования сделок с сотрудниками российской компании группы;
- российские резиденты представляли интересы иностранной организации, подписывали документы от ее имени;
- уровень присутствия (substance) иностранной компании, в частности место управления банковскими счетами, наличие квалифицированных сотрудников, офиса, локальных расходов и пр.
Что касается постоянного представительства, то здесь есть определенные прецеденты, причем в последнее время они складываются в пользу налоговых органов. В числе факторов риска весьма скромный уровень присутствия (так называемый substance) иностранной компании за рубежом, наличие доверенностей у российских сотрудников от иностранной компании (причем не только на подписание договоров, но и на осуществление технических функций, например подачу документов на тендер), а также, например, тот факт, что российские контрагенты иностранной компании никогда не общались с ее сотрудниками, а взаимодействовали с представителями российских компаний.
Контроль усиливается
Мы видим на своей практике, что налоговые органы все чаще стали использовать вышеназванные концепции для налоговых доначислений. Судебных прецедентов пока все еще не так много, потому что большинство споров не доходит до суда и решается на досудебной стадии.
Зачастую налоговые органы используют при проверках информацию от зарубежных коллег. В свете текущей геополитической обстановки ФНС сложнее получить информацию из отдельных стран. Но многие по-прежнему передают данные ФНС, и не стоит забывать, что теперь бизнес активно использует зарубежные компании в дружественных странах, а они с российскими налоговыми органами обмен не прекращали.
Также налоговые органы зачастую перекладывают бремя доказывания на налогоплательщиков. Не имея возможности получить информацию из «недружественных» стран, такая информация запрашивается у российского налогоплательщика, которому вменяется в вину постоянное представительство. Непредставление информации трактуется налоговой против налогоплательщика.
Учитывая пристальное внимание налоговых органов к сделкам с нерезидентами, можно ожидать увеличения случаев применения данных концепций налоговыми органами для доначислений налогов.
Так, Минфин предложил развивать правила налогообложения постоянного представительства для борьбы с размыванием налоговой базы в «Основных направлениях налоговой политики на 2022 и плановые 2023 и 2024 годы». Были приняты поправки к правилам о постоянном представительстве. В частности, расширены критерии образования постоянного представительства в рамках зависимого агента. Данные обстоятельства также свидетельствуют о возрастающем интересе контролирующих органов к правилам постоянного представительства.
Как снизить налоговые риски
Для минимизации рассмотренных угроз важно провести диагностику зарубежных структур. Тем более что многие из них создавались в экстренном порядке. Возможно, сейчас самое время посмотреть на структуры с точки зрения налоговых рисков — в какой стране находятся сотрудники компаний, где ведутся переговоры и заключаются контракты, есть ли в России представители по доверенности, где осуществляется управление компаниями, достаточно ли у компании сотрудников, с кем взаимодействуют контрагенты, может ли группа документально подтвердить факт управления иностранной компанией из-за рубежа либо, наоборот, из документов следует, что управление осуществляется из России, нужна ли реструктуризация договорных отношений, например замена агентских договоров на договоры купли-продажи и пр., сможет ли группа документально подтвердить свои доходы и расходы, права на льготы, если риски кристаллизуются. Решение множества вопросов в разных странах может потребовать профессиональной поддержки.
Одно время было модным управлять иностранными компаниями из ОАЭ, где ранее подобные налоговые риски не возникали. С 2022 года популярность ОАЭ для ведения бизнеса возросла. Но в результате реформы 2023 года в ОАЭ теперь тоже взимается налог на прибыль и введена концепция и налогового резидентства, и постоянного представительства. Таким образом, деятельность сотрудников или управленцев иностранных (не арабских) компаний из ОАЭ может создавать аналогичные риски в данной стране, которые также нужно учитывать.
Создание достаточного уровня локального присутствия не только позволит снизить налоговые риски в России и других странах, но и в большинстве случаев будет соответствовать локальным требованиям по созданию substance, которые в настоящее время существуют во многих странах, включая офшоры. Это позволит избежать штрафных санкций, рисков лишиться лицензий или того, что иностранные компании вовсе вычеркнут из иностранного реестра.
Независимо от того, в каких дружественных странах вы теперь ведете деятельность, российские налоговые риски, по крайней мере с точки зрения постоянного представительства и налогового резидентства, остаются такими же, как и для «недружественных» стран.
Этот текст — часть нового проекта ИД «Коммерсантъ», посвященного трендам бизнеса и финансового рынка. Еще больше лонгридов с анализом ключевых отраслей российской экономики, экспертных интервью и авторских колонок — на странице Review.