Начавшаяся предвыборная кампания на прошедшей неделе практически полностью отвлекла российское правительство от практической деятельности и заставила некоторых представителей правительства скорректировать свои взгляды по тактическим вопросам экономической реформы. В частности, Борис Федоров и Егор Гайдар заявили, что считают несвоевременным введение новых налогов. В связи с этим основная нагрузка в "повседневном" нормотворчестве легла на руководителей среднего звена — глав министерств и ведомств. Из всех поступивших на прошедшей неделе документов особый интерес экспертов Ъ вызвало письмо налоговой службы #03-3-10 "Об отдельных вопросах налогообложения физических лиц"*. Повышенное внимание к этому документу объясняется не только тем, что это один из наиболее крупных нормативных актов за последние полгода (письмо содержит ответы на 73 вопроса по исчислению и уплате налога). Особенный интерес вызывают некоторые его положения, значительно изменяющие существующую практику предпринимательской деятельности. Поэтому после субботнего комментария Ъ еще раз возвращается к этому письму, останавливаясь на вопросах осуществления предпринимательской деятельности гражданами без образования юридического лица.
В соответствии с действующим законодательством, "предпринимательской деятельностью" считается инициативная, самостоятельная деятельность граждан, направленная на получение прибыли или личного дохода, осуществляемая от своего имени на свой риск и под свою имущественную ответственность.
Согласно закону "О подоходном налоге с физических лиц", при расчете налога сумма облагаемого дохода уменьшается на величину фактических, документально подтвержденных плательщиком расходов, "непосредственно связанных с извлечением этого дохода". Однако, как известно, все в этой жизни относительно. Поэтому в сложившейся ситуации налоговые инспектора и предприниматели по-разному трактовали "непосредственную связь" расходов с предпринимательской деятельностью. В связи с этим в новом письме Госналогслужбы содержатся разъяснения по конкретным видам расходов предпринимателей. Ведь хотя в одном из приложений к Инструкции по уплате подоходного налога и содержится перечень подобных затрат, этот документ, подготовленный почти два года назад, является только примерным перечнем расходов и по объективным причинам не может учесть все виды произведенных затрат.
Как отмечается в документе, валовый налогооблагаемый доход предпринимателя уменьшается на величину затрат по некоторым банковским операциям — расходов по открытию текущего счета в банке, по проведению операций по нему, а также по оплате чековой книжки. Не увеличат налогооблагаемую базу получаемые предпринимателями банковские кредиты, поскольку в соответствии с законом "О подоходном налоге с физических лиц" объектом налогообложения являются доходы от предпринимательской деятельности, а кредит таковым не является.
Как следует из поступившего документа, включаются в состав затрат и расходы предпринимателя по разъездам, выплачиваемые физическим лицам по гражданско-правовым договорам. Однако, согласно письму, эти затраты учитываются только в случае их документального подтверждения. Поэтому не совсем понятно, распространяется ли на граждан, с которыми предприниматель заключил договоры, разрешенный ранее лимит неподтвержденных документально затрат на разъезды до 1% от валового дохода.
Сложно однозначно оценить положение нового письма, в соответствии с которым суммы на приобретение земельного участка исключаются из состава уменьшающих налогооблагаемый доход затрат. Подобное решение специалистов Госналогслужбы вполне понятно и объясняется, вероятно, желанием предотвратить рост операций по спекуляции недвижимостью. Однако, с другой стороны, налогообложение сумм, затрачиваемых на приобретение земли, в настоящее время увеличивает стоимость подобной покупки для предпринимателей до 30%. Если будет принята предлагаемая Борисом Федоровым прогрессивная шкала ставок подоходного налога, стоимость приобретения возрастет до 60%, что может существенно снизить темпы роста предпринимательской деятельности.
В то же время, согласно новому письму, документально подтвержденные затраты по благоустройству и повышению плодородия земельных участков для осуществления предпринимательской деятельности, учитываются в составе затрат предпринимателя.
Небесспорно решение налогового ведомства о том, что стоимость лицензионных сборов за право занятия определенным видом деятельности (например, сбора за право торговли) напрямую не связана с предпринимательской деятельностью. Согласно разъяснению Госналогслужбы, такие сборы только "опосредуют получение физическим лицом" права на деятельность, а потому не учитываются при расчете подоходного налога. Однако этот платеж в сущности является налогом, и выплаты его после налогообложения экономически труднообъяснимы.
Кроме того, в Примерном перечне расходов, уменьшающих доход предпринимателя при расчете подоходного налога, разрешено включать в состав затрат износ нематериальных активов, "приносящих доход предпринимателю или создающих условия для получения дохода". При этом к нематериальным активам, согласно тому же перечню, относится стоимость приобретенных лицензий. Поэтому, по мнению экспертов Ъ, учет расходов только по приобретению лицензий, содержащих технические знания, производственные секреты или торговые марки (как это предусмотрено новым письмом), не совсем обоснованно сужает состав учитываемых при расчете налога затрат.
Как следует из письма, для предпринимателей установлен более жесткий порядок налогообложения сумм неустоек по сравнению с другими категориями налогоплательщиков, например, с предприятиями и организациями. В соответствии с Примерным перечнем расходов, связанных с предпринимательской деятельностью, сумма неустойки, выплачиваемая предпринимателем за нарушение заключенного с юридическим лицом договора, не исключается из полученного дохода. Поэтому штрафные санкции выплачиваются предпринимателем после уплаты подоходного налога, то есть из чистой прибыли.
В то же время сумма неустойки, полученной от предприятия, в соответствии со статьей 3 Закона "О подоходном налоге с физических лиц" не исключается из совокупного дохода физического лица, а значит, облагается налогом в составе прочих доходов.
В новом документе также разъясняется порядок включения стоимости малоценных и быстроизнашивающихся предметов в состав расходов, связанных с предпринимательской деятельностью. Госналогслужба разрешила включать стоимость документально подтвержденных затрат на "малоценку" в состав расходов того года, в котором они были приобретены, при условии, что эти предметы необходимы для занятия предпринимательской деятельностью. Тем не менее это разъяснение вряд ли сократит количество спорных ситуаций в налоговых инспекциях.
Маловероятно, что понятие "необходимости" в данном случае совпадет у предпринимателей и инспекторов. Первые (например, представители быстро развивающихся туристических агентств) будут доказывать, что их работа немыслима без кофейного сервиза за 99 тысяч рублей для представительских целей, а вторые могут посчитать и японский калькулятор за 50 тыс. руб. у сапожника, подсчитывающего на нем выручку, излишней роскошью. Единственным реальным ограничением здесь могут служить лишь формальные признаки малоценных и быстроизнашивающихся предметов — стоимость до 100 тыс. руб. за штуку или 1 год эксплуатации.
*Поступившее в инспекции письмо носит разъясняющий характер, поэтому его положения не являются новым порядком налогообложения доходов граждан, который вводится в действие с какой-то определенной даты. Этот документ Госналогслужбы лишь трактует действующие нормы налогообложения, вступившие в силу ранее.
НАТАЛЬЯ Ъ-ВАРНАВСКАЯ