Правила вычитания
Платит ли бизнес налоги за неудавшиеся инвестиции
Проекты, которые изначально казались инвестиционно привлекательными, иногда становятся бесперспективными, и тогда бизнесу приходится отказываться от них, а недостроенные объекты — ликвидировать. Вопрос о том, можно ли учесть расходы на такие объекты в целях снижения налога на прибыль, нередко встает в спорах предприятий с ФНС. Недавно Верховный суд РФ (ВС) дал однозначный ответ на него, разрешив вычитать из налоговой базы затраты на те незавершенные проекты, от которых компания решила отказаться. Ранее судебная практика складывалась в пользу налоговиков, но теперь бизнес сможет сэкономить на неудавшихся инвестициях, говорят юристы.
Фото: Иван Водопьянов, Коммерсантъ
Фото: Иван Водопьянов, Коммерсантъ
ВС вынес прецедентное решение по вопросу о расходах, учитываемых при расчете налога на прибыль для организаций. Позиция сформулирована в рамках налогового дела ЛУКОЙЛа.
Экономическая целесообразность
Спор начался в июне 2021 года, когда налоговая инспекция по итогам камеральной проверки доначислила ЛУКОЙЛу 16,8 млн руб. налога на прибыль. Инспекция посчитала, что компания неправомерно отнесла к внереализационным расходам размер капитальных вложений при ликвидации объектов незавершенного строительства на общую сумму 92,76 млн руб. В частности, это были затраты на реконструкцию морского грузопассажирского пункта пропуска, разработку документации, производство инженерно-геодезических и строительно-монтажных работ, закупку оборудования. ФНС сочла, что это расходы по формированию первоначальной стоимости объектов незавершенного строительства, которые не связаны с фактической ликвидацией имущества и не могут вычитаться из базы по налогу на прибыль.
Организация обжаловала доначисления в арбитражном суде. По мнению ЛУКОЙЛа, «запрет на списание стоимости объекта незавершенного строительства» нарушает принцип равенства налогообложения, затраты компании изначально были направлены на получение дохода, а последующая ликвидация недостроя была экономически обоснована. Но арбитражные суды трех инстанций встали на сторону налоговиков.
ЛУКОЙЛ обратился с жалобой в ВС, настаивая, что отказ от создания амортизируемого имущества не означает невозможности учета уже произведенных бизнесом расходов, а позиция нижестоящих судов противоречит налоговому законодательству. Дело передали в экономколлегию ВС, которая отменила судебные акты нижестоящих инстанций.
В своем решении, опубликованном на этой неделе, ВС пояснил, что, согласно ст. 252 Налогового кодекса (НК), полученные бизнесом доходы уменьшаются на сумму произведенных расходов, к которым относятся «обоснованные и документально подтвержденные затраты». Под последними понимаются «экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме». При этом «критерий экономической обоснованности расходов не предусматривает оценку понесенных налогоплательщиком затрат с точки зрения целесообразности, рациональности и эффективности их осуществления», но предполагается, что они «понесены налогоплательщиком в его собственных интересах», указала коллегия.
Сославшись на постановления президиума Высшего арбитражного суда 2009 и 2014 годов, ВС напомнил, что глава 25 НК не содержит исчерпывающего перечня конкретных затрат, которые учитываются при определении базы по налогу на прибыль. Вместе с тем такие расходы должны предназначаться «для осуществления деятельности, направленной на получение дохода», хотя «получение прибыли коммерческой организацией при этом разумно предполагается, но не является необходимым условием для учета расходов». Другими словами, обоснованность расходов «не зависит от результата такой деятельности», подчеркнула коллегия.
Таким образом, если изначально расходы на создание амортизируемого имущества были направлены на получение доходов, но впоследствии «по объективным причинам налогоплательщик отказался от дальнейшего создания основного средства», это не мешает вычесть спорные расходы из налоговой базы.
Отказаться учесть такие расходы можно лишь в случае, если бизнес продолжал их нести, «несмотря на то что экономическая целесообразность создания основного средства уже очевидно отсутствовала», уточнил ВС. Доказательств нецелесообразности ФНС не представила, но суды не проанализировали этот момент, поэтому дело направлено на новое рассмотрение в первую инстанцию.
Разворот практики
Ранее практика по таким спорам складывалась в основном в пользу налоговиков, а ЛУКОЙЛ проиграл аналогичное дело два года назад, указывают юристы. ВС в этом деле «фактически осуществил разворот» практики, ведь ранее суды, как правило, включали в состав расходов «исключительно затраты на ликвидацию» недостроя, но не на его создание, рассказывает руководитель направления налоговой практики Tax Compliance Иван Цветков.
Партнер Taxology Алексей Артюх уточняет, что отрицательная для налогоплательщиков практика сформировалась в последние четыре-пять лет. Партнер МЭФ Legal Александр Ерасов подтверждает, что суды вставали на сторону налогоплательщиков «лишь в незначительном количестве дел», признавая расходы внереализационными.
По словам господина Артюха, на такой подход в практике повлияла в том числе позиция Минфина.
Так, ведомство считало, что затраты на создание амортизируемого имущества могут списываться только через начисление амортизации, а это возможно только после ввода объекта в эксплуатацию, чего в случае с незавершенным строительством не произойдет никогда.
Несмотря на это, бизнес продолжал отстаивать аргумент о том, что «расходы на ликвидированную “незавершенку” не могут быть затратами на создание амортизируемого имущества», но суды этот довод отклоняли, продолжает господин Артюх. Наоборот, практика дополнилась еще одним выводом не в пользу бизнеса: если налогоплательщик не смог достроить объект, значит, он сам допустил «деловой просчет», а за такие просчеты «бюджет отвечать не должен», указывает Алексей Артюх.
Что касается новых разъяснений ВС, господин Ерасов оценивает их как «абсолютно справедливые и корректные с правовой точки зрения». Решение экономколлегии, по его словам, способно «изменить негативные тенденции в правоприменительной практике, позволив бизнесу учитывать расходы по недострою для целей налога на прибыль при условии экономической обоснованности и документальной подтвержденности затрат».
Иван Цветков также обращает внимание, что исчерпывающего перечня расходов, учитываемых при расчете налога на прибыль, глава 25 НК не содержит. Эти выводы, подчеркивает он, «соответствуют реалиям осуществления предпринимательской деятельности». Например, уточняет господин Цветков, создание объекта, изначально представляющегося инвестиционно привлекательным, может в какой-то момент перестать быть таковым и оказаться убыточным проектом, в связи чем продолжать строительство для бизнеса не будет иметь смысла, это «станет нецелесообразным по объективным причинам».
Причины могут быть различны. «Зачастую отказы от завершения строительства мотивированы изменениями экономической ситуации (введение санкций, колебания курсов валют, устаревание технологий и т. п.), решениями органов власти (например, изменение планировки участков земли), которые налогоплательщик не мог предвидеть заранее»,— приводит примеры господин Артюх.
Выработанная ВС позиция, по мнению господина Цветкова, представляется актуальной для всех отраслей бизнеса, реализующих разнообразные инвестиционные проекты. Алексей Артюх указывает, что «обсуждаемая проблема возникла не только в нефтегазе — те же ситуации мы наблюдаем в ритейле, логистике, в производстве различных сфер, в добыче, также амортизируемым имуществом может быть и нематериальный актив». Причем речь, как правило, идет о значительных суммах, связанных с крупными недостроенными объектами — заводами, цехами, гипермаркетами, складами и другими зданиями, приводит наблюдения Александр Ерасов.
Таким образом, «налогоплательщики должны быть готовы подтвердить экономическую обоснованность расходов, а также наличие деловой цели отказа от продолжения строительства ввиду его экономической нецелесообразности», предупреждает Иван Цветков.
По словам господина Цветкова, бизнесу следует рассмотреть «возможность подготовки на каждом этапе строительства “защитных файлов”, подтверждающих целесообразность несения расходов, они же при необходимости также помогут обосновать причины отказа достраивать объект».
Значительных рисков того, что бизнес сможет повсеместно злоупотреблять позицией ВС и необоснованно завышать подобные расходы для снижения налога на прибыль, юристы не видят. «Пустые затраты» по заведомо нереализуемым проектам, безусловно, будут оспариваться налоговыми органами, говорит господин Артюх. Но, по его мнению, маловероятно, что практика несения таких расходов «в никуда» будет массовой: «Никто в здравом уме не будет тратить условные 100 руб. инвестиций ради 20 руб. экономии по налогу на прибыль».