Месяц назад экспертное управление администрации президента объявило конкурс на подготовку обоснования законопроекта, который должен помочь отделить хорошие налоговые схемы от плохих. Точнее, Кремль предложил всем желающим написать исследовательскую работу "Законодательные подходы к разграничению практики цивилизованного налогового планирования от поведения, направленного на избежание налогообложения". Как сказал "Власти" референт управления Станислав Воскресенский, на основе этих изысканий администрация президента совместно с Минфином уже в следующем году намерена подготовить законопроект. Условия конкурса: проблему разграничения следует решать с учетом опыта Германии в этой сфере, победитель получает 300 тыс. рублей ($11 тыс.). Срок окончания принятия заявок — 1 июля. В экспертном управлении Кремля говорят, что пока возможностью поучаствовать в конкурсе заинтересовались порядка 30 юридических фирм.
Безналоговый бизнес
Первая попытка отделить законное уменьшение налогов от преступного уклонения от их уплаты была предпринята в Великобритании в 1930-х. Граф Вестминстер решил не платить налог на роскошь, который удерживался с зарплаты слуг, и стал выдавать им вознаграждение за труд в виде премий, бонусов и т. п. Граф настаивал, что раз эти деньги зарплатой официально не являются, налог с них можно не платить. Смысл прецедентного решения, вынесенного судом по этому поводу: если в законе есть лазейки, налогоплательщик вправе ими пользоваться.
Стоит признать, что, к сожалению для предпринимателей, в чистом виде эта "вестминстерская доктрина" в мире уже не применяется. Практика оказалась куда разнообразнее сформулированной теории, но некие общие подходы к решению проблемы существуют. Самый распространенный и известный среди них — так называемый принцип наличия деловой цели: если сделка заключается исключительно ради экономии на налогах, то с точки зрения налогового права она незаконна. Другими словами, смыслом сделки должна быть, скажем, продажа товара или закупка сырья, но никак не экономия на налогах. Ярким примером сделки без деловой цели вполне можно считать активно применяемые сейчас в России зарплатно-страховые схемы, когда работники вместо зарплаты получают выплаты от страховых компаний. Хотя в судах такие сделки практически не оспариваются, понятно, что их цель — вовсе не страхование жизни работников, а исключительно экономия на налогах.
В теории принцип деловой цели понятен и споров не вызывает. Вопросы начинаются при попытках доказать факт злоупотреблений — что, к примеру, продажа товара потребителю не напрямую, а через цепочку посредников противоречит законам экономической логики. В странах англосаксонского и континентального права эта проблема решается по-разному. В Великобритании в основном опираются на судебный прецедент. В Германии, опыт которой решено перенести на российскую почву, предпочли детально прописать права и обязанности корпораций и налоговых органов непосредственно в законах.
Муки добросовестности
Разумеется, желая написать закон, определяющий отличия хороших и плохих схем, чиновники из либерального крыла президентской администрации (к которым относится глава экспертного управления Аркадий Дворкович) начинают не с чистого листа. По большому счету принцип деловой цели уже давно применяется российскими судами, но в искаженном виде.
Злой умысел предпринимателя фискальные органы сейчас доказывают в судах двумя способами. Первый — с помощью широко известного понятия "недобросовестный налогоплательщик". Этот термин был впервые упомянут Конституционным судом в 1998 году. Суд тогда определил, что налогоплательщик не несет ответственность за банк, который не донес до бюджета уплаченный им налог, но лишь в случае, если он является добросовестным. То есть действительно хотел отдать причитающееся казне, а не вступил в сговор с банком (такая проблема возникла после дефолта 1998 года).
Налоговикам понятие о добросовестности понравилось, и с тех пор они охотно применяют его в судебных спорах. Доказывают они примерно то же самое, что и их западные коллеги: что сделки, с помощью которых занижаются налоги, являются притворными. Самый яркий пример доказанной в суде недобросовестности — дело ЮКОСа, который, как убеждены налоговики, использовал внутренние офшоры при сделках с нефтью не в силу производственной необходимости, а для уменьшения причитающихся госказне выплат.
Второй, менее разработанный налоговиками способ применения принципа деловой цели — оспаривание сделок как "противоречащих основам правопорядка и нравственности". Эту удивительную для права формулировку фискалы отыскали в 169-й статье Гражданского кодекса. Наиболее известный пример ее применения — так называемое байконурское дело 2003 года. Суд установил, что башкирские нефтеперерабатывающие заводы сдавали свои мощности в аренду зарегистрированным в городе Байконуре подставным фирмам, которые становились формальными собственниками полученных нефтепродуктов. Поскольку эти фирмы по условиям соглашения с администрацией Байконура были освобождены от налогов, казна от такой "нефтепереработки" в итоге недосчиталась изрядных сумм. Налоговики сумели доказать суду, что сделки аренды недействительны, поскольку противоречат "основам правопорядка и нравственности", и взыскали с башкирских заводов не только утаенные налоги, но и весь доход по сделкам.
Однако "основы нравственности" и "добросовестность" — понятия скорее этические, чем экономические, поэтому их применение судами активно не нравится защищающим предпринимателей юристам. "О термине 'недобросовестность' следует забыть, это тупиковый путь развития права",— заявил на международной конференции "Добросовестный налогоплательщик, или Доктрина деловой цели в России", прошедшей на прошлой неделе в Москве, управляющий партнер юридической фирмы "Пепеляев, Гольцблат и партнеры" Сергей Пепеляев, намеревающийся участвовать в президентском конкурсе. Хотели бы налоговые адвокаты забыть и об "основах нравственности". "Эта норма еще хуже, чем тезис о недобросовестности. Помимо налогов она позволяет взыскать в бюджет всю выручку от сделки. Перед таким соблазном государству трудно устоять",— считает управляющий партнер юридической фирмы "Ардашев и партнеры" Владимир Ардашев.
Германия нам поможет
Особый интерес в перечне условий конкурса вызывает, конечно, заказ на немецкий акцент работы. Кремль предлагает уйти от субъективности судебных оценок, опираясь на опыт Германии. Как сказал Станислав Воскресенский, сделано это потому, что России с ее особенностями менталитета налоговых органов немецкий опыт ближе. "У чиновников в налоговой сфере собственных суждений о том, как понимать налоговое законодательство, должно быть как можно меньше. Доктрина деловой цели должна быть максимально формализована",— заявил на конференции представитель администрации.
По словам учредителя немецкой юридической фирмы Haarmann, Hemmelrath & Partners доктора Вильгельма Харманна, также планирующего участвовать в президентском конкурсе, в законе ФРГ о сборах зафиксированы как общие, так и специальные нормы "о противодействии снижению налоговых платежей". Общие нормы — это, по сути, декларации, разъясняемые впоследствии судами. К примеру, "форма ведения бизнеса должна быть обоснована экономическими целями или иными неналоговыми целями".
Многочисленные специальные нормы описывают конкретные нежелательные способы сокращения налогов и имеют приоритет над общими. К примеру, чтобы немецкие компании не занижали прибыль с помощью искусственных убытков своих зарубежных подразделений, установлено, что эти потери могут быть зачтены только в счет прибыли, полученной вне страны. Множество норм немецкого закона направлено против фирм-пустышек, которые могут открываться компаниями из ФРГ за рубежом исключительно для налоговых целей. В частности, чтобы предприниматели не уходили от уплаты подоходного налога, предусмотрено, что заключаемые с другими странами соглашения об избежании двойного налогообложения не действуют, если зарубежная дочерняя компания пассивна и учреждена только с целью увода капиталов.
Управляющий партнер московского офиса Haarmann, Hemmelrath & Partners доктор Герд Ленга считает, что для разграничения хороших и плохих налоговых схем в российскую практику следует ввести существующую в Германии возможность предварительного согласования сделки с налоговыми органами: "То есть, разработав схему финансовой операции, компания может обратиться к налоговым органам с запросом о ее законности. Получив от налоговиков добро, компания получает своеобразную налоговую индульгенцию, которая защитит ее от любых дальнейших претензий фискалов по этой конкретной сделке". По словам немецкого адвоката, в Германии подобное согласование сделки с местным налоговым органом действует по всей стране — "в отличие от России, где каждый чиновник может трактовать закон по-своему".
В качестве примера успешного применения этого механизма Герд Ленга привел "Власти" случай из собственной практики: "Наша фирма обратилась в налоговую инспекцию земли Бавария с запросом, должен ли удерживаться налог на добавленную стоимость с услуг, которые мы оказывали на территории России одной немецкой фирме. Нам ответили: 'Нет'. И теперь никто в Германии не может нам предписать платить НДС с доходов от таких операций".
Стоит отметить, что идея предварительного согласования схем с фискалами не нова и уже обсуждалась в ходе недавней дискуссии с бизнесом при подготовке законопроекта о налоговых проверках. Минфин тогда это предложение отверг. По мнению замминистра финансов Сергея Шаталова, подобная норма коррупционна. Минфин опасается, что в случае ее внедрения налоговые индульгенции будут просто покупаться. Адвокат Пепеляев не разделяет опасений Шаталова: "Этот аргумент несостоятелен. Нынешняя система, когда проверяющие приходят не до, а после сделки, куда более взяткоемка".
Без Минфина
Говорить о том, что теоретические изыскания юристов непременно воплотятся в реальный законопроект, который будет принят Госдумой, пока рано. Прежде всего настораживает вялая реакция на происходящее основного поставщика законопроектной продукции для Госдумы — правительства. "Я не очень понимаю, почему инициатива написания документа исходит от администрации президента. На самом деле поднятая тема находится с сфере ответственности Минфина и законодателей",— заявил на конференции судья Конституционного суда Гадис Гаджиев.
Начальник отдела координации и контроля деятельности Федеральной налоговой службы Минфина Сергей Разгулин сообщил "Власти", что его ведомство от участия в написании законопроекта вовсе не отказывается, однако видит его несколько другим, чем налоговые адвокаты. Для разграничения хороших и плохих схем представитель Минфина предлагает ввести норму о добросовестном исполнении налогоплательщиками своих обязанностей непосредственно в Налоговый кодекс. "Также в нем необходимо установить критерии, которые не будут давать налогоплательщикам возможности злоупотреблять своими правами. К примеру, занижать налоги, выплачивая дивиденды под видом зарплаты или оформляя директора индивидуальным предпринимателем",— считает Сергей Разгулин.
Нетрудно заметить, что представитель Минфина говорит примерно о том же, о чем и налоговые адвокаты: о применении правила деловой цели. Разница лишь в акцентах. Однако от того, как именно они будут расставлены, будет зависеть, кто же в итоге выиграет от задуманных нововведений — предприниматели или чиновники. Недавняя история с законопроектом об упорядочении налоговых проверок, который, по мнению бизнеса, во многом не улучшает, а ухудшает положение, показывает, что с любой благой идеей в ходе ее реализации может произойти все что угодно.
ВАДИМ ВИСЛОГУЗОВ