Уже прежняя инструкция по налогу на прибыль для инофирм разительно отличалась от документов для российских компаний — прежде всего изложением материала. За рубежом, как правило, налоговыми проблемами занимаются не бухгалтеры, а менеджеры компаний (чаще всего — с помощью консультантов-юристов). На них рассчитан и нынешний текст инструкции. Новый вариант, сохранив достоинства прежнего, стал гораздо более подробным. Правда, в некоторых случаях новые положения направлены более на пополнение доходов бюджета, нежели на детализацию положений закона.
Огромное значение для разрешения вопроса, является ли та или иная компания плательщиком налога на прибыль, имеет факт наличия у нее в России постоянного представительства — без этого инофирма не имеет статуса плательщика.
Закон о налоге на прибыль содержит явно недостаточное определение постпредства. Его смысл в том, что постпредство образуется, если в России есть место, где инофирма осуществляет свою деятельность (бюро, контора, рудник и т. д.), а также если какая-либо организация или хотя бы один человек уполномочены представлять эту фирму в России.
Это определение идет вразрез с международными стандартами и потому уже в прежней инструкции Госналогслужба его уточнила, указав, что постпредство образуется при регулярном осуществлении деятельности компании в России через агентство, бюро и т. д. Что касается представителей, то постпредство не образуется при осуществлении деятельности через посредников.
Последнее положение в новой инструкции еще более уточнено: представители являются постпредством только если они действуют от имени инофирмы, имеют полномочия на заключение контрактов от ее имени (или имеют право оговаривать их существенные условия). Но если такие полномочия используются представителями в рамках их обычной деятельности (например, биржевой брокер, который заключает контракты от имени любых обратившихся к нему компаний), то постпредство не образуется.
Однако если тот же брокер имеет особые отношения с иностранной компанией и заключает от ее имени контракты не только на бирже, но и на внебиржевом рынке, то это уже приводит к образованию постпредства. Здесь важно также указание на полномочия представителя заключать "контракты" (а не "контракт"). Тем самым подтверждено, что поверенный, которому дано поручение на заключение одного контракта (т. е. которому не предоставлено право на систематическое ведение дел инофирмы) постоянным представителем не является.
Разумеется, Госналогслужба здесь несколько превысила свои полномочия, установив признаки постпредства, не предусмотренные законом. Но в данном случае это превышение в пользу налогоплательщиков и здравого смысла.
Госналогслужба признала тот факт, что филиал инофирмы в России является постпредством, в связи с чем статус плательщика налога получает сама инофирма. Ранее московская инспекция, например, разъясняла, что такие филиалы являются самостоятельными плательщиками и платят налог в том же порядке, что и филиалы российских компаний.
В то же время инструкция содержит и ряд весьма спорных положений. Так, к территории России "для целей инструкции" отнесены, в частности, экономическая зона и континентальный шельф. Конституция же, однако, не относит их к территории страны. Той же точки зрения придерживается и международное право. Вопрос о платежах должен в таком случае решаться через плату за право на разработку ресурсов зоны и шельфа.
Инструкция объявляет иностранные юридические лица плательщиками налога на превышение нормируемой величины затрат на оплату труда. Таково толкование закона Госналогслужбой, однако его вряд ли можно признать правомерным.
Из новой инструкции становится понятно, каким образом вести себя российским компаниям, выплачивающим доход иностранным юридическим лицам. Если у инофирмы есть постпредство в России, то налог не удерживается, но если такового нет, то его надо удержать. Как быть, если российская компания не знает, есть постпредство или нет?
Теперь введен четкий порядок. Иностранная компания может направить российскому партнеру (и инспекции) уведомление об источниках дохода (т. е. собственно о наличии постпредства). По его получении налог не удерживается — ответственность за верность сведений несет плательщик-инофирма. Если же такого уведомления нет, то налог удерживается у источника и засчитывается в уплату налога на прибыль (если есть постпредство) или не засчитывается вовсе (если его нет). Видимо, аналогично должен решаться вопрос и об удержании НДС.
При этом компании, выплачивающие доходы иностранным компаниям, впредь должны ежеквартально представлять налоговым органам информацию о выплаченных доходах и удержанных налогах. При этом, как указано в инструкции, они несут ответственность за полноту и своевременность удержания налога с доходов. При выплате доходов без удержания налога сумма налога удерживается с источника дохода в бесспорном порядке.
Это утверждение весьма и весьма спорно. В такой ситуации сумма налога уже перечислена инофирме в составе дохода и происходит ее уплата из собственных средств источника дохода (что, кстати, запрещено той же инструкцией). Источник не является при этом налогоплательщиком, и налог с него взимать нельзя. Если же относиться к взыскиваемой сумме налога как к штрафу (в инструкции речь идет об ответственности), то такая санкция действующим законодательством для источника дохода не предусмотрена (за исключением подоходного налога с граждан).